摘要：上市公司的会计信息披露关系到众多股民的利益，须要给予足够重视。但是，如今的会计监管体系措施不健全，会计信息造假事件层出不穷。我国政府对经济的管制正从控权向放权转变，但是很不彻底，许多领域仍旧由政府掌握监管的大权。政府的监管有一定优势，但是缺陷也有很多，例如专业化不足、行政程序烦琐、寻租机会多等，一直制约着我国的经济改革，需要进行革新。
关键词：社会会计；社会中间层；行业协会；集团公益诉讼
中图分类号：DF4 文献标志码：Ａ文章编号：１６７３－２９１Ｘ（２０11）17－０136－03
随着市场经济的发展，企业作为重要的市场主体越来越多地活跃在经济舞台上，其中上市公司在引领中国经济复苏方面发挥了巨大的作用，并被人们称为“中国脊梁”。但是根据2010年7月22日《信息时报》报道：“据统计，2004年至2008年，证监会共进行行政处罚210件，其中对信息披露的处罚90件，受到处罚的董事和高管达738人次；而2009年以来，行政处罚的人数还在不断增加。中国上市公司董事受处罚的数量，也居世界各国前列。”信息披露与会计财务报表息息相关，会计的重要性不言而喻。会计为政府的经济管理提供会计信息，为企业的经营管理者提供决策依据，为企业的利益者提供企业的经营信息。但是会计的失真现在是一个非常严重的问题，由于利益的驱使以及监管的力度较弱等问题使得会计信息的虚假问题层出不穷，这就使得我们必须正视这个问题，并根据症状研究出一套行之有效的监管体系，以求能够尽量保证会计信息的真实。
目前，我国已有不少学者在这个问题上进行探索，大部分学者支持在我国建立两个层次的监管体系，一是内部监管体系，二是外部监管体系（社会监管和政府监管），内部监管与外部监管相结合。众多学者的研究方向大致相同，但在一些具体问题上有不同意见，笔者在下文中粗浅地阐述这个问题的一些认识和看法。
一、内部监管
1．可能性
英国作家毛姆曾说过：“良心是我们每个人心头的岗哨，它在那里值勤站岗，监视着我们别做出违法的事情来。”这是内部监管的心理基础。每个人都有自律的意识，这种道德观已经深深地根植于我们内心，引导着我们坚持诚信和坚持遵守法律的约束。尽管有人提出质疑，认为如今我们已经在与道德相悖的道路上渐行渐远，内心的纯洁已经被当代的商业利益侵蚀得所剩无几，但笔者认为内部监管是不能放弃的，人类在发展的道路上有时会偏离正确的轨道，但终究会走回正确的道路，这是人的理性所决定的。《会计法》第五条规定：“会计机构、会计人员依照本法规定进行会计核算，实行会计监督。”第27条规定：“各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度。”这是内部监管的法律基础。法律明确规定了内部监督，并且对于依法履行职责、抵制违反会计法规定行为的会计人员免于遭到报复给予了保障。有许多人认为，自我监管是不太可能奏效的，因为人们都有自我利益最大化的倾向，内部人员作为监管者与被监管者的统一体，在实践中能否存在内部监督值得怀疑。但是，法律必须规定企业内部的约束，即指引一个大的方向，督促人们进行自律。
2．上市公司中的内部监管层级
（1）会计人员的监管。具体负责会计核算的人员处于层级的第一层，把握着公司财务登记的具体工作。由于他们是最贴近工作的人员，通过自我约束、自我检查，更能够发现问题，把问题扼杀在最初。（2）财务总监。其负责财务部门的管理，是会计的直接领导，可以从较宏观的角度把握这个公司的财务运作，指导会计人员的工作。（3）总经理。其管理整个公司的运作，而不仅仅是财务，可以从整个公司治理的大方位对财务进行监督检查，但由于有时总经理未必精通会计的知识，对于细节问题可能照顾不到。（4）监事。《公司法》赋予监事监管财务的权力，监事会作为一个独立于董事会的部门，其成立的意义就是监督公司各项决策，保证公司合法运行，我认为其对会计的监管会比较客观。（5）董事。董事会掌握公司的大权，决定着公司的走向，其地位之高不用多说，但是由于其大权在握，许多公司的董事会为了谋利，迫使会计虚假制作财务报表，对这个问题我们必须重视，但也不能因此而否定董事在内部监管中的作用。美国要求高管人员承诺对财务报表的真实性、完整性负责，这与我国在《会计法》中对单位负责人规定的法定责任基本上是一致的，但我国目前的相关配套法律还不完善，还没有将高管人员真正置于民事责任的约束之下（如缺乏相关的民事赔偿制度等）[1]。（6）独立董事。其独立性和专业性使得独立董事是上市公司的一个独特的内部监管层级，其成立就是为了防止控制股东及管理层的内部控制，损害公司整体利益和社会利益。以上六个层级互相作用，共同构成了上市公司的内部会计监管，组成了自我监管自我控制的机制。
3．社会和道德会计的引入与借鉴
随着公司社会责任发展得风生水起，西方一些先进的公司率先创立了社会与道德会计，这是一种评估、确认和披露公司的社会和道德业绩的方法。丹麦Sbn银行前任执行总裁J·rgen Giversen曾经说过：“道德会计并不是为愚蠢或懦弱的人设计的，它敢于当众揭开你的短处并戳穿你的谎言。”
请看西蒙·扎德克、彼得·普鲁赞和理查德·埃文斯关于社会与道德会计的阐述：
社会报告应建立在公司自愿提供的基础上，通过将公司的活动更为系统地展示给公司的利益相关者和公众而使公司不断学习和成长壮大。企业的方方面面都要经过仔细审查，而不应局限于那些由管理层或董事们挑选出来的安全区域。社会报告应以同样严格的要求按年度编制。像财务报表一样，我们认为公司的社会报告应该接受外部审计[2]。
社会与道德会计包含很多方面，如环境审计、动物保护审计等，但笔者认为对会计监管体系最有帮助的还是社会审计，即“计量关于政治、内部管理系统、程序与目标、利益相关者期望与外部基准的业绩评价”。 西方学者正在探究一套旨在衡量公司社会道德的会计体系，用独特的方法衡量企业的社会业绩。在这里笔者并不介绍这套方法的具体操作，仅作为一个介绍性的资料阐述。但是这个新的理论引起了笔者的关注，笔者认为可以将其引入会计的内部监管之中，用一份不同于财务报表的报告揭示企业在对自我的监督方面完成得如何，并披露给公众，以促进企业对自我的审核监督控制。当然，这套体系还在研究和完善之中，尚未普及，只在西方的个别企业有所运用，据我所知中国还没有企业进行社会报告，但笔者希望不久的将来企业可以采取这样一种方式履行自己的社会责任，加强对自身会计监管。
二、外部监管
孟德斯鸠曾说过：“一切有权力的人都容易滥用权力，这是万古不易的一条经验。”尽管我们不能忽视内部监管的作用，但单单依靠它是不能够保障会计信息的真实性的，还必须依靠外力的介入，以权力制衡权力。外部监管包括社会监管和政府监管。
（一）社会监管
1．社会中间层监管主体的勃兴
由于我们国家正处于从计划经济转变为市场经济的发展过程中，大政府小社会的色彩仍旧非常浓厚，政府高度管制经济的痕迹在短时间内无法完全消除，社会中间层发展较为缓慢。但在西方国家，社会中间层已经发展得较为成熟，例如，英美法系国家通常存在一个强大的会计职业，它们实行自律管理，同时对本国的会计准则的制订施加重大影响[3]。 “在传统国家角色改革的过程中，各国的共同实践是减政放权，把有限政府资源用于最必须的方面，提高工作效率和权威，同时发挥非政府组织在社会生活中的作用，由它们负担某些原来由政府承担的责任。这样做的后果之一就是非政府社会团体的作用日益扩大。政府不再是人民利益的唯一代表。”[4]
2．社会中间层监管的优势
（1）民间性。社会中间层是民间性组织，不隶属于政府，于是与被监管对象保持着一种柔性、有亲和力的关系，能够更好地指导企业的工作，而消除政府监管时的强制性的弊端。（2）专业性。社会组织通常都是由在某些领域具有专业知识的人组织而成，对于某些行业的监管可能比政府更具有话语权，因为它们更了解行业的发展状态以及存在的问题，能够切中要害。（3）社会公益性。社会组织成立的目的及作用都是为了保障社会公共利益的实现，以维护社会公共利益为宗旨，提供部分公共物品，弥补政府在这方面的不足之处。
3．会计师事务所审计的革新
《会计法》第31条规定：“有关法律、行政法规规定，须经注册会计师进行审计的单位，应当向受委托的会计师事务所如实提供会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料以及有关情况。”《上市公司信息披露管理办法》第19条规定：“年度报告中的财务会计报告应当经具有证券、期货相关业务资格的会计师事务所审计。”上市公司的信息披露关系到众多利益相关者，必须谨慎对待，但目前会计师事务所造假事件不断浮现在公众眼前，大众对于会计师事务所的诚信的印象大打折扣，是时候对委托会计师事务所审计制度进行改革，以恢复这个行业的秩序。
法律规定上市公司必须委托会计师事务所进行审计，但是上市公司可以任意选择会计师事务所，被委托人由于受雇于委托人，必然以委托人的权益为出发点，导致不能进行公正地审计。笔者认为可以借鉴某些地区以“摇珠抽签”的方式来决定受委托的拍卖公司，对委托审计进行改革。以下是笔者的设想：由注册会计师协会每年根据对一个地区内的会计师事务所的评估来选出若干信誉好、专业知识强的会计师事务所组成一个备选团体，然后这个地区的上市公司每年进行摇珠抽签，在这个备选团体中抽签选出一所会计师事务所来审计公司的财务报表。如果有些地区由于资源限制达不到一年一选的话，可以适当调整为两年一选或者三年一选。上市公司与选出的会计师事务所签订合同之后，由注册会计师协会审查合同，如果认为合同违法，应予以纠正。每年度上市公司直接将约定的审计费转入注册会计师协会的账户，再由注册会计师协会转给会计师事务所。
在笔者的设想之中，注册会计师协会担当的任务特别重，所以要发展壮大协会，人员和财力物力都要跟上。但是，根据我国目前行业协会的发展来看，这样强大的协会尚未成型，还需要一段时间的努力。有人会对此举是否侵害上市公司的契约自由提出疑问，但在笔者看来，当前社会发展的趋势是社会本位，有时必须对私法自治给予限制，以谋求公共福利最大化。现代民法的理念为实质正义，价值取向为社会妥当性，模式为具体的人格、对财产所有权的限制、对私法自治和契约自由的限制、社会责任[5]。所以，对于上司公司与会计师事务所的合同加以限制有利于监督会计师事务所更加独立公正地完成审计工作，而不受委托人的影响，为信息披露的真实性提供了强有力的保障。
（二）政府监管
我国政府对经济的管制正从控权向放权转变，但是很不彻底，许多领域仍旧由政府掌握监管的大权。笔者认为政府的监管有一定优势，但是缺陷也有很多，例如专业化不足、行政程序烦琐、寻租机会多等问题，一直制约着我国的经济改革，需要进行革新。
1．外部监管重心向社会中间层倾斜
由于上文所提的社会中间层在监管方面的优势，政府应该将更多的权力下放到行业协会等社会组织，使社会中间层成为外部监管的中流砥柱。国家在立法时应当将社会组织和政府的监管职责分列清楚，给社会组织更大地空间去施展它们的优势。政府制定政策时也应该考虑为公共利益服务的社会组织，例如向社会组织的捐款不收税或少收税，保障其财力物力人力。当然社会中间层也有可能滥用权力，故也需要政府给予一定的监管，但起码政府可以抽身于具体公司的监管，而着重于对行业协会的再监管，政府在监管层级上应该属于最高一层，这样可以用有限的精力掌控上司公司的全貌。
2．建立公益诉讼制度
最高人民法院《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》在处理我国以“会计信息的虚假披露”为核心的虚假陈述引发的民事赔偿案件中，提供了一定的可操作性的法律制度规范。但由于资本市场建立时间较迟、相关民事法律规范缺乏等原因，《若干规定》在具体操作性方面依然存在诸多问题，致使我国因为会计信息虚假陈述所导致的侵权民事赔偿依然难以落实，投资者利益无法得以有效保障[6]。笔者认为，立法单单保障民事赔偿制度还不足以保护利益相关者的利益，还应当建立起集团公益诉讼。目前的民事诉讼必须以有关机关的行政处罚决定或者人民法院的刑事裁判文书为前提，即有行政前置这一障碍，使得民事赔偿制度往往耗时过长或者民事诉讼由于行政机关寻租而失败。投资者不都是精明的专业的人，很多人并没有一定的时间和精力去了解自己的权益是否收到侵害，故立法如设立集团公益诉讼将会收到很好的效果。受侵害的一人（或多人）代表受侵害的整体提出诉讼，法官判处被告建立一个赔偿基金，使得其他没有参与诉讼的受侵害的人也可以从此诉讼中获得赔偿。由于赔偿金额的巨大，使得上司公司不敢任意妄为，具有威慑性，可以更好地监督上市公司谨慎披露会计信息。由于篇幅所限，本文不能够展开讨论，仅是提出一个建议。
总体来说，我国上市公司的会计监管体系并不完善，还有很多地方尚待建设。此文中我仅是提出自己的一些设想，还有具体细节尚待斟酌。会计监管体系中，不能忽视内部监管的重要性，其次要着重加强社会监管，再者是对于国家立法的修改，力求结合三者以达到一个互相制衡监督的体系。
参考文献：
[1] 王岩.对当前现代企业会计监管工作的思考[J].行政管理，（23）：318.
[2] 西蒙·扎德克，彼得·普鲁赞，理查德·埃文斯.构建公司受托责任[M].王咏梅，译.上海：上海人民出版社，2006：105-107.
[3] 刘燕.会计法（第二版）[M].北京：北京大学出版社，2009：63.
[4] 王全兴，管斌.社会中间层主体研究[EB/OL].华中大法律网.
[5] 梁慧星.从近代民法到现代民法[J].律师世界，2002，（5）.
[6] 张华林.会计法制建设法理基础研究[M].北京：法律出版社，2009：150.
Research on the account regulatory system of the listed company
GAO Chao
(Ethnic economic law college,postgraduate college,China politics and law university,Beijing 100088,China)
Abstract: Listed company"s accounting information disclosed to many investors in the interests of the need to give sufficient attention. However, the regulatory system not sound, accounting information in bad events. our government to the economic regulation was charged with the right to change, but it is not giving up and still many areas by the government has the prerogative of the regulation. The government"s supervision is sure, but there are many defects, such as the shortage of technical and administrative procedures complicated, for rent opportunities and constraints on China economic reform, the need for reform.
Key words: social account; middle-level stratum of society; trade association; group public interest litigation
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